企业所得税税务筹划及案例分析第一节企业所得税基础知识企业所得税是针对企业的营业所得交纳的税款所针对的企业包括国有企业集体企业私营企业不包括个人独资企业和合伙企业这两种企业不具备企业法人资格按照个人所得税计税联营企业股份制企业以及经国家有关部门批准依法注册登记的事业单位和社会团体等组织为了可以直观的分析企业所得税的避税方法这里只介绍企业所得税的计算方法企业所得税的征收分为两种方法1针对可以准确核算收入总额和成本费用支出的企业实行核算征收在这种征收方法下企业所得税计算如下应纳税额收入总额-准予扣除项目金额×税率括号内的收入总额-准予扣除项目金额我们称为应纳税所得额2针对不可以准确核算收入总额和成本费用支出不能向主管税务机关提供真实准确完整的纳税资料的企业实行核定征收核定征收又分为两种定额征收即由税务机关按照一定得标准篮球课程标准儿科分级护理标准分级护理细化标准党员活动室建设尘肺标准片程序方法直接核定企业应交的所得税额核定应税所得率征收即由税务机关按照一定得标准程序方法预先核定纳税人的应税所得率然后企业按照如下公式纳税应纳税额收入总额×应税所得率×税率对实行第二种征收方式即核定征收方式的企业由于应税所得率由税务机关设定缺乏可操作的弹性所以我们往下讨论的企业避税问题乘法口算100题七年级有理数混合运算100题计算机一级题库二元一次方程组应用题真心话大冒险刺激问题主要针对适用核算征收的企业但这并不表明核算征收就一定比核定征收可以交纳更少的税款这需要具体情况具体计算第二节企业所得税的避税技巧企业所得税的避税可以大概从两个方面进行筹划一是落脚于上述的计税公式即应纳税额收入总额-准予扣除项目金额×税率另一方面就是利用税法规定基本建设项目建设成本管理规定赡养老人的法律规定三八妇女节放假规定三八节放假规定鞋类三包规定的其它政策如税收优惠政策亏损弥补政策等一应纳税额收入总额-准予扣除项目金额×税率该计税公式很直观的告诉我们要少缴税需要账面的收入总额尽量少准予扣除项目金额尽量多税率尽量低收入总额是操作弹性较小的而准予扣除项目金额就是我们操作的主要目标税法对准予扣除项目金额做了许多限制规定以下我们从几个方面来简单说明怎样可以在税法允许的范围内充分利用扣除项目金额以使应纳税额尽量少1工资薪金支出税法对工资薪金支出的扣除标准是有限定的无论企业是采取计税工资扣除办法还是实行工资薪金总额与经济效益挂钩办法也只是能在扣除标准内扣除工资薪金支出费用所以我们在进行税务筹划时应尽量利用上这个限额案例某企业2003年度应发职工工资100万元但由于当年货款不能及时收回资金周转困难所以当年只发了50万会计只对所发的50万计入了费用2004年度资金收回企业把2003年度所欠的50万全部补发加上本年度的应发工资100万2004年一共发放工资150万20032004的计税工资均为100万
这种情况下2003年计算所得税的时候工资扣除额只为计入费用的实际发放工资50万而在2004年补发所欠的50万时因其超过2004年的计税工资标准所以超过的部分即补发的50万工资是不能在税前扣除的换句话说企业多交了50万×33165万的所得税如果我们在2003年的时候对企业的财务做一个这样的筹划向外借款50万来发放职工的工资或者直接把拖欠职工的工资变为向职工的借款那么就可以在2003年直接扣除100万的工资费用可减少纳税165万元当然这样做要考虑到借款利息支出跟节约的所得税孰多的问题如果借款利息比所得税节省还多那么这种做法显然是不可取的但一般情况利率不太可能高于所得税率的33另外需要指出职工工会经费职工福利费职工教育费分别按照工资总额的21415计算扣除这三项费用属于标准抵扣项目不是限额抵扣项目不得多扣也不需要少扣所以企业在经营活动中要注意足额抵扣以最大程度减少应纳税款2业务招待费用税法规定纳税人发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费可在一定范围内据实扣除超过标准不得在税前扣除该扣除标准是全年销售营业收入净额在1500万及以下的不超过销售营业收入净额的5‰全年销售营业净额超过1500万的部分扣除额不得超过该部分的3‰收入净额是指纳税人从事生产经营活动取得的收入扣除销售折扣销货退回等项支出后的收入额包括主营业务收入和其他业务收入纳税人从联营企业分回的税后利润或从股份企业分回的股息等因其在对方企业已经计提了业务招待费不再作为计提业务招待费的基数在利用业务招待费避税的规划上我们的出发点跟利用其它方法是一样的也就是尽量的利用扣除限额若企业有子公司或其它关系非常密切的企业应把本企业超过限额的业务招待费设法转移到其它关系企业中以达到避税的目的案例A股份有限公司执行《企业会计制度培训学校管理制度消防安全管理制度仓库管理制度项目管理制度报销制度及报销流程》和现行企业所得税政策企业所得税税率为332001年主营业务收入1800万管理费用中列支的业务招待费为205万其他应付款账户中企业提取业务招待费4万元账户处理为借管理费用――业务招待费40000贷其他应付款――业务招待费400002002年3月税务机关稽查局进行所得税检查时对上述事项进行所得税纳税调整税法规定企业只应就发生的与其经营业务直接相关的业务招待费据实扣除必须分清本期成本费用和下期成本费用的界限不得任意预提和摊消费用因此该企业2001年的费用应该是当年实际发生的业务招待费不能预提费用所以对多计入的业务招待费应作调整应调增当年的损益借其他应付款――业务招待费40000贷以前年度损益调整40000该企业本期实际发生的业
务招待费205-4165万另外业务招待费的扣除限额1500×5‰1800-1500×3‰84万所以企业有165-8481万元时不得在税前扣除的所以A企业的业务招待费可抵税84×332772万元若A公司设立有销售公司将产品以1500万的价格出售给设立的销售公司销售公司再以1800万的价格对外销售假设A公司与设立的销售公司的业务招待费分别为8万和85万元该假设基于原A企业实际业务招待费为165万现将该165万分配给A企业和它所设立的销售公司则A企业业务招待费扣除限额1500×5‰75万销售公司业务招待费扣除限额1500×5‰1800-1500×3‰84万则对于整个利益集团来说业务招待费可抵税7584×335247万因此整个利益集团通过该避税筹划可避税5247-27722476万元例子说明两件事a发生的与其经营业务直接相关的业务招待费方可据实扣除b在限额内的业务招待费方可扣除显然例子是理想化的它对说明问题很有帮助但具体业务发生时也许还要考虑很多方面的问题例如当A公司设立有销售公司的时候整个利益集团的费用应该会相应的增加也就是说在利益集团能更大程度的利用业务招待费避税的同时其税前会计利润会相应的减少所以具体情况我们还应该具体的计算利弊以做出合理的决策3广告费和业务宣传费广告费和业务宣传费同为企业为了扩大自己的产品销量提高品牌知名度所花费的费用但税法严格区分了企业经营过程中的广告费和业务宣传费并且两种费用准予扣除的额度相距甚远只有符合规定的条件才能作为广告费支出列支其条件为a广告是通过经工商部门批准的专门机构制作b已实际支付费用并取得相应的发票c通过一定的媒体传播由于两种费用的扣除额不同这就给了我们避税筹划的空间案例某食品制造企业2002年度企业收入70万元税前会计利润15万元为巩固已有市场在一县城用悬挂条幅方式宣传自己的新产品企业当时有两种方案施工施工方案施工方案范例结构施工方案营销策划方案范本施工组织设计(施工方案)可以实施其一自身策划来实施委托某一单位加工该条幅再向当地有关部门申报广告审批之后悬挂条幅此方案所需费用为10万元其二委托当地瓜广告公司来制作委托广告公司费用12万元企业选择以方式一是否合理方案一自身策划根据税法相关规定企业自身操作只能作为业务宣传费在企业所得税前列支而业务宣传费的列支限额为不超过销售营业收入的5‰所以企业能税前抵扣的业务宣传费为700000×5‰3500元则企业税前利润应该调整为0-3500246500那么税后利润15×3368655元方案二通过广告公司依据税法规定食品企业的广告费当年抵扣限额为销售营业收入的8超过企业所得税的税务筹划
部分可无限期向以后年度转结所以企业当期税前能抵扣的广告费限额为700000×856000元则企业税前利润应调整为25120000元式中的250000是还原企业不作广告的税前会计利润那么当期税后利润13×3365980元可见如果企业只考虑当期的效益选择方案一是合理的但由于作为广告费的超过部分可以向以后年度无限转结而作为业务宣传费则不可以所以如果长期考虑把以后的利益视为当期考虑的话则120000的广告费视为全额扣除有企业税后利润13×3387100元所以如果考虑上以后收益选择方案二才是合理的选择如果再考虑上广告效益效果的话选择方案一无疑是费时费力且效果不佳的选择4采用折扣方式促销企业在利用折扣进行促销时应注意两个问题以充分避税第一税法规定折扣额不在同一张发票上分别注明而是另开发票的不能从销售额中扣除也就是说这样的折扣不能在税前抵扣第二税法规定价值形态的折扣可以在税前扣除而实物形态的折扣不仅不能扣除还应该视同销售处理这样反而会增加收入项增多应纳税额案例某商业企业采用买一送一方式销售空调随机赠送热水器一台空调销售价格2000元同类热水器销售价格300元企业将热水器的赠送在营业外支出中核算并没有计入当期的销售收入每台空调销售成本费用及销售税金支出为1600元热水器为250元当期共销售了10台空调不考虑纳税调整因素计算当期企业所得税按照税法规定企业采用实物折扣方式其所赠送的货物应视同销售处理这样纳税人不仅不能减少纳税反而要增加收入项增加应纳税额应纳税额2000300-1600-250×10×331485元如果企业采用价格折扣方式每台空调折扣300元并在同一张发票上注明其纳税所得的情况就完全不同了应纳税额2000-300-1600×10×33330元可见纳税人为了较少交纳所得税应该选择价值形态的折扣销售方式当然例子也是片面的只考虑了减少纳税一个方面的因素如果热水器处于积压状态而商场又需要现金回笼或者还有别的因素要考虑的华那问题就需要另外具体分析考虑了5利用固定资产折旧固定资产折旧在企业会计里我们计入管理费用所以折旧越多管理费用越大准予扣除项目金额也就越大一般情况下我们希望折旧早点实现尽早得到折旧带来的抵税收益所以一般我们倾向与利用加速折旧让折旧收益早日实现但如果存在其它考虑因素结果则会有所不同例如如果存在税收减免期那么在减免期内多摊折旧就是一种不利的做法案例某公司1998-2002年每年不提折旧前的应纳税所得额为1000万没有其它纳税调整事项19981999为免税期如果采用
平均年限法每年的折旧额为400万采用双倍余额递减法各年折旧分别为800万480万288万216万216万则如果采用评价年限法5年一共纳税2×1000-400×03×1000-400×33594万前两年免税如果采用加速折旧5年一共纳税1000-288×331000-216×331000-216×337524元可见在这种情况下采用加速折旧反而会增加税收负担在利用折旧做纳税筹划时还应该考虑其它各种因素例如税法规定允许的5年补亏期道理与上例是大同小异的除了上述的几种通过增加准予扣除项目金额避税的方法外税法规定的各项扣除项目几乎都是可以做避税筹划操作的有许多需要符合某种条件方可实现例如利用利息费用若一个企业用借入资金投资生产其利息费用就可以税前扣除当然这样企业要承担利息负担但如果企业向自己的子公司或母公司或者是向利益共同的关系密切的企业借入资金那么企业的利息负担也就是等于向自己集团负担就可不作考虑当然这样操作收到利息的一方也是要就收到的利息交所得税但如果又进一步假设借出资金的一方刚好处于纳税减免期这样对整个集团来说就可以实现少纳税了所以对具体的情况我们还要做具体分析6对税率的选择税法规定年应纳税所得额在3万含3万以下的企业按18征收企业所得税年应纳税所得额在3万-10万含10万按27征收企业所得税可以通过选择税率以达到避税目的纳税人指的是年应纳税所得额在这两个分界点附近的企业方法是简单且明显的如果一企业年应纳税所得额为301万元企业当然应该想办法把那100元在税前扣除出去这样企业就可以从适用27的税率变成适用18的税率直接在账上涂掉这100元是违法的我们应该通过合法的手段扣除这100元例如捐赠到税法允许扣除的捐赠项目扩大技术改造费用适当提高部分职工工资等二利用税法规定的其它相关政策从这方面考虑问题比较直观因为税法具体规定了各种优惠政策企业只需考虑是否做税法规定的优惠项目或者是否努力使自己符合税法规定的优惠条件即可例如税法规定了可减按15征税的高新技术产业开发区那么企业要考虑的就是是否把企业设立在该开发区内又如税法规定对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业其项目所需国产设备投资的40可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免那么企业要做的就是考虑是否选择以国产设备投资优惠政策条款还有很多这里不再一一列出需要再次强调的是对企业所得税的避税筹划应该通盘考虑某种能减少企业所得税的做法很可能会导致其它费用的增加在具体筹划时要从各方面详细计算以使得企业效益最大化企业所得税的税务筹划
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